免租期财税处理

一、基本规定

  1.增值税

  纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

  2.企业所得税

  纳税人取得租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

  3.房产税

  房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据。

  二、特别规定

  1.增值税

  《国家税务总局关于土地价款扣除时间等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第86号）第七条规定，纳税人出租不动产，租赁合同中约定免租期的，不属于《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条规定的视同销售服务。

  根据以上规定，出租方与承租方约定的免租期不视同销售缴纳增值税。

  2.房产税

  《财政部国家税务总局关于营改增后契税房产税土地增值税个人所得税计税依据问题的通知》（财税〔2016〕43号）规定，自2016年5月1日起，房产出租的，计征房产税的租金收入不含增值税。

  三、案例解析

  案例：吉祥公司（一般纳税人）出租一栋房屋给如意公司，租赁期为2017年9月1日~2020年12月31日，月租金10万元，2017年9月1日~12月31日为免租期，2017年9月1日、2019年1月1日、2020年1月1日分别收取租金120万元。

  （一）会计处理

  《企业会计准则——租赁》和《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答〈二〉》规定，在出租人提供了免租期的情况下，应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其他合理的方法进行分配，免租期内应确认租赁收入。

  吉祥公司会计处理如下：

  1.2017年

  在免租期内也应确认租金收入，2017年确认租金收入=120÷1.11×3÷40×4=32.43（万元），缴纳增值税=120÷1.11×11%=11.89（万元）。

  （1）9月1日

  借：银行存款120

  贷：预收账款108.11

  应交税费——应交增值税（销项税额）11.89

  （2）12月31日

  借：预收账款32.43

  贷：其他业务收入32.43

  2.2018年

  2018年确认租金收入=120÷1.11×3÷40×12=97.30（万元）。

  借：预收账款97.30

  贷：其他业务收入97.30

  3.2019年至2020年

  2019年至2019年，分别确认租金收入=120÷1.11×3÷40×12=98.18（万元），缴纳增值税=120÷1.10×10%=10.91（万元）。

  （1）1月1日

  借：银行存款120

  贷：预收账款109.09

  应交税费——应交增值税（销项税额）10.91

  （2）12月31日

  借：预收账款98.18

  贷：其他业务收入98.18

  （二）税务处理

  1.增值税税务处理（附加税费略）

  纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其增值税纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

  《财政部、税务总局关于调整增值税税率的通知》（财税〔2018〕32号）规定，自2018年5月1日起，纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用17%和11%税率的，税率分别调整为16%、10%。

  因此，吉祥公司应分别于2017年9月1日确定增值税销项税额11.89万元，2019年1月1日、2020年1月1日确定增值税销项税额10.91万元，并给如意公司开具增值税专用发票。

  2.企业所得税税务处理

  （1）2017年

  《企业所得税法实施条例》第十九条第二款规定，租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

  因此，吉祥公司预收租金收入会产生会税差异。

  2017年在税收上确认租金收入=120÷1.11=108.11（万元），纳税调增=108.11-32.43=75.68（万元）。

  （2）2018年

  2018年在税收上确认租金收入0元，纳税调减97.30万元。

  （3）2019年至2020年

  2019年和2020年分别在税收上确认租金收入=120÷1.10=109.09（万元），纳税调增=109.09-98.18=10.91（万元）。

  3.房产税税务处理

  房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据。

  因此，吉祥公司收到房屋租金时需按规定缴纳房产税。

  （1）2017年

  2017年9月1日收到房租120万元，需计提房产税=（120-11.89）×12%=12.97（万元），并在申报期内缴纳房产税12.97万元。

  （2）2018年

  2018年未收到房租收入，不需缴纳房产税。

  （3）2019年至2020年

  2019年1月1日、2020年1月1日收到房租120万元，需计提房产税=(120-10.91)×12%=13.09（万元），并在申报期内缴纳房产税13.09万元。

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